Kort om gjord systematisering och kategorisering av praxis

En i princip fullständig genomgång av praxis var nödvändig att genom-föra för att uppfylla syftena i min licentiatavhandling.9 Denna analyse-rande systematisering av rättspraxis utmynnade i att lämpliga huvudkate-9 Dvs. att undersöka om det finns en särskild skatterättslig genomsynsprincip i svensk rättstillämpning, om en skattskyldigs syfte att uppnå skattefördelar genom att struktu-rera sina rättshandlingar på ett visst sätt ska beaktas eller bortses ifrån, den ekonomiska effektens betydelse av företagna rättshandlingar när den verkliga innebörden av vad som hänt ska fastställas samt om bedömningar av rättshandlingars verkliga innebörd ska göras såväl till skattskyldigs fördel som till deras nackdel. En i princip fullständig genomgång av praxis utgjorde även en grundförutsättning för att kunna uppfylla huvudsyftet, dvs. att undersöka hur HFD bedömer sammansatta rättshandlingskedjor.

gorier definierades baserat på vad som varit avgörande i varje enskilt mål. Utifrån en dylik systematiserad och kategoriserande rättsfallsgenomgång kunde jag sedan genomföra ytterligare fördjupade analyser. Praxis syste-matiserades således utifrån utgång (dvs. när omkvalificering aktualiserats eller inte) och vad som varit avgörande för HFDs bedömning.

Jag hade inte någon tidigare forskning att utgå ifrån vad gäller hur kategoriseringen kunde göras. För att komma fram till vald kategorise-ring analyserade jag därför vad som varit avgörande för bedömningen i enskilda rättsfall, varefter det framtonade olika kategorier av rättsfall. Även doktrinen avseende beskattning på grundval av rättshandlingars verkliga innebörd var tankeväckande och gav mig konkreta idéer att utgå ifrån vad gäller hur en lämplig kategorisering av målen kunde göras (utan att författarna för den skull talat om kategorisering av praxis som sådan). Min metod var att först vara noggrant påläst i detalj vad gäller rättsfallen och doktrinen för att sedan finna en lämplig struktur för systematise-ringen.

Avseende analysen och systematiseringen utifrån vad som varit avgö-rande för bedömningen resonerade jag enligt följande. Med syftet att finna slutsatser om hur HFD bedömer sammansatta rättshandlingsked-jor vid olika händelseförlopp stod jag efter min genomgång av HFDs praxis inför frågan om målen bör kategoriseras och i så fall hur. Att en kategorisering var nödvändig stod klart och har redan tidigare nämnts, beaktat inte minst av att det rättsliga undersökningsmaterialet var mycket omfattande. Jag bedömde bl.a. att enbart en kategorisering utifrån vil-ken rättsregel som prövats eller företeelser i den meningen att t.ex. alla gåvomål, fastighetsmål eller leasingmål bör behandlas samlat enskilt för sig som egna kategorier inte skulle bli optimalt. Detta eftersom händel-seförloppen många gånger är så egenartade att det faktum att det exem-pelvis är fråga om samma tillgångsslag eller en och samma civilrättsliga figur inte behöver vara det avgörande för utgången. Frågan om hur en ändamålsenlig kategorisering skulle göras var kritiskt för möjligheten att kunna genomföra meningsfulla tolkningsanalyser av materialet. Det bör även sägas att undersökningsmaterialet som jag gick igenom utgjordes av ett stort antal, i många fall in casu-betonade, HFD-avgöranden utifrån vilka generellt tillämpliga principer inte med lätthet kunde utläsas.

Sammanfattningsvis kom jag till slutsatsen att aggregering krävdes för att kunna göra meningsfulla och djuplodande analyser. Vald kategorise-ring gjordes utifrån regler och principer på ett övergripande plan, dvs. mål när civilrätten varit avgörande (kategori 1), mål när skatterättslig bestämmelse/terminologi varit avgörande (kategori 2) etc. Ett sätt att uttrycka samma sak är att kategoriseringen gjorts utifrån olika norm-typer som används vid rättstillämpningen när frågor om verklig innebörd

avgörs. Skatterättsliga normer finner man i skattelagstiftningen, men även normer utanför skattelagstiftningen används som sagt i skattelag. Att undersöka mål hur skatterättsliga bedömningar ska genomföras med hjälp av dessa systemexterna normer framstod som en lämplig egen kate-gori (katekate-gori 1). Även fall där normer i skattelagen tillämpats (dvs. när det inte är fråga om civilrättsliga begrepp) framstod som en lämplig egen kategori (kategori 2). Fall där skatterättsliga normer tillämpats som inte framgår av en direkt tydligt reglerad bestämmelse i lagstiftning framstod även som en lämplig egen kategori (kategori 3).

En uppdelning i följande huvudkategorier normtillämpningstyper bedömde jag tjänade mitt syfte bäst.

Kategori 1a: Rättsfall när civilrättslig kvalificering är avgörande. Fråga om avgöranden där de skatterättsliga föreskrifterna lägger civilrättsliga begrepp till grund för de skatterättsliga konsekvenserna (dvs. mål där civilrätten är prejudiciell i förhållande till beskattningen).

Kategori 1b: Ekonomiska begrepp som inte finner någon bestämning i rättsliga normer. Civilrätten är prejudiciell när de skatterättsliga föreskrif-terna lägger civilrättsliga förhållanden och rättshandlingar till grund för de skatterättsliga konsekvenserna (jämför 1a). När ekonomiska begrepp används i skattelag utan att dessa definieras i rättsliga normer får den eko-nomiska innebörden (bedömningen av ekoeko-nomiska fakta och dess bety-delse) särskild betydelse när den gemensamma partsviljan ska bestämmas. Kategori 2: Rättsfall när skatterättslig bestämmelse/terminologi är avgö-rande. Civilrättsliga begrepp är inte alltid avgörande för skatterätten, utan det finns även andra, särskilda skatterättsliga begrepp som medför en annan utgång i mål om verklig innebörd.

Kategori 3: Rättsfall när normerande skatterättsliga principer är avgö-rande. Om skattenormerna relaterar till skatterättsliga principer kan en tolkning och kvalificering komma att ske utifrån dessa.10

10 I mitt undersökningsarbete identifierade jag normerande principer som bl.a. har utvecklats inom ramen för rättspraxis. En i undersökningen sådan central skatterättslig normerande princip benämnde jag principen gällande vem som ska beskattas för inkomst (t.ex. beskattning såsom för lön hos fysiskt person och inte bolagsinkomst). Principen återfinns i inkomstbeskattningens grundstruktur och systematik samt i direkta regler i IL, vilka sedan ytterligare klargjorts i praxis. En annan skatterättslig normerande princip ur praxis som identifierades i undersökningen är något som jag benämnde som principen

om att en skattskyldig inte råder över en inkomsts karaktär (t.ex. beskattning såsom för lön

2.3 Definition av beskattning på grundval